Предположим, что организация приобрела у поставщика товар на сумму 1000 долларов США. Для пересчета используется курс Центробанка. Товар был принят к учету двадцатого числа, когда курс доллара составлял 26,78 руб. Таким образом, у покупателя перед поставщиком возникла кредиторская задолженность (в пересчете) 26 780 руб. Оплата за товар до конца месяца (т. е. до конца отчетного периода) произведена не была. Тридцатого числа, в последний день месяца, курс доллара США был установлен Центробанком в размере 26,52 руб. Бухгалтер предприятия-покупателя произвел переоценку обязательств, и на конец отчетного периода она составила 26 520 руб. В результате возникла курсовая разница в сумме 260 руб. В бухгалтерском учете она отражается следующей проводкой:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит субсчета 91.1 «Прочие доходы» – 260 руб. – отражена курсовая разница на конец отчетного периода.

Оплата за товар была произведена седьмого числа следующего месяца, когда курс доллара США был установлен Центробанком 26,60 руб. Следовательно, на момент исполнения обязательств задолженность покупателя перед поставщиком составила 26 600 руб. В результате проведенной переоценки возникла отрицательная курсовая разница в сумме 80 руб. В бухгалтерском учете это отражается так:

Дебет субсчета 91.2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 80 руб. – отражена курсовая разница на момент исполнения обязательств.

Таким образом, покупатель оприходовал у себя приобретенный товар на сумму 26 780 руб., а оплату поставщику произвел в сумме 26 600 руб.

Кроме того, для того чтобы расплатиться за товар валютой, организация-покупатель в случаях, когда собственной валюты она не имеет или ее недостаточно, должна купить необходимую сумму. Валюта приобретается по обменному курсу, установленному банком. Как правило, этот курс выше установленного Центробанком. Таким образом, валюта приобретается по курсу, превышающему курс, по которому будет произведена оплата, и в бухгалтерском учете опять возникает разница. До 2007 г. эта разница называлась суммовой. Как мы уже говорили выше, в настоящее время это понятие исключено из бухгалтерского учета, но осталось в налоговом. В бухгалтерском учете мы можем принять эту разницу как курсовую, так как ПБУ 3/2006 не предусматривает жесткой привязки понятия курсовой разницы к курсу Центробанка. Обменный курс, устанавливаемый банком, продающим валюту, можно признать как курс, установленный соглашением сторон, т. е. соглашением между банком и организацией, приобретающей валюту. Таким образом, финансовый результат от покупки валюты (т. е. разницу между суммой, на которую валюта была приобретена, и суммой, перечисленной поставщику), покупатель также может отнести на счет 91. Допустим, что седьмого числа организации-покупателю для расчета с поставщиком потребовалось приобрести 1000 долларов США. Обменный курс банка, у которого валюта приобреталась, составил в этот день 26,70 руб. Таким образом, 1000 долларов США была куплена покупателем у банка за 26 700 руб., а расчеты с поставщиком в рублевом эквиваленте составили 26 600 руб. Отрицательный финансовый результат от покупки валюты составил 100 руб. В бухгалтерском учете это будет отражено таким образом: